ΣτΕ 1932/2025 Τμ.Β - Πλήρες κείμενο

Πρόεδρος: Βικτωρία Πλαπούτα, Σύμβουλος της Επικρατείας, Προεδρεύουσα
Εισηγήτρια: Μαρία Σταματοπούλου, Σύμβουλος
Δικηγόροι: Μαρία-Θωμαή Μένταλη (πάρεδρος ΝΣΚ)

Με την κρινόμενη αίτηση ζητήθηκε η αναίρεση της απόφασης 809/2019 του Διοικητικού Εφετείου Θεσσαλονίκης, με την οποία, κατ’ αποδοχή προσφυγής της αναιρεσίβλητης, ακυρώθηκε η τεκμαιρόμενη απόρριψη από τον Προϊστάμενο της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών (ΔΕΔ) ενδικοφανούς προσφυγής της κατά της …/…/26.8.2014 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ). Με την εν λόγω καταλογιστική πράξη του Προϊσταμένου της ΔΟΥ Φορολογίας Ανωνύμων Εταιρειών (ΦΑΕ) Θεσσαλονίκης είχε επιβληθεί σε βάρος της αναιρεσίβλητης κύριος και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας, για τη χρήση 1.7.2008-30.6.2009. Ο επανέλεγχος σε φορολογικές υποθέσεις που έχουν περατωθεί και η έκδοση/κοινοποίηση σχετικής καταλογιστικής πράξης επιτρέπονται υπό τις προϋποθέσεις και σε βαθμό που προβλέπεται από την οικεία νομοθεσία, ενώ ερμηνεύονται στενά κατά το μέρος πρόβλεψης επανελέγχου, ενόψει του σκοπού στον οποίο αποβλέπουν, δηλαδή στην ταχεία και οριστική εκκαθάριση των φορολογικών υποθέσεων. Περαιτέρω, συντρέχει περίπτωση διενέργειας ελέγχου στον ΦΠΑ (και λοιπά φορολογικά αντικείμενα) εάν, κατά τον χρόνο έκδοσης του εκκαθαριστικού σημειώματος, υπάρχουν στην αρμόδια ΔΟΥ σχετικά επιβαρυντικά στοιχεία, ενώ εάν πρόκειται για στοιχεία συμπληρωματικά και γνωστά στην αρμόδια φορολογική αρχή σε χρόνο μεταγενέστερο της αποδοχής του εκκαθαριστικού σημειώματος, εκδίδεται συμπληρωματικό εκκαθαριστικό σημείωμα. Το δικάσαν δικαστήριο έκρινε ότι για υποθέσεις που έχουν περαιωθεί ως προς τη φορολογία εισοδήματος και ΦΠΑ με οποιονδήποτε τρόπο, δεν αποκλείεται να διενεργηθεί επανέλεγχος σε βάρος του φορολογούμενου και να εκδοθεί και κοινοποιηθεί πράξη διορθωτικού προσδιορισμού ΦΠΑ, αν από συμπληρωματικά στοιχεία, τα οποία περιήλθαν εκ των υστέρων στον Προϊστάμενο της ΔΟΥ, τα οποία ο τελευταίος δεν είχε υπόψη του κατά την περαίωση, προκύπτει φόρος μεγαλύτερος από τον φόρο που είχε προσδιοριστεί αρχικά. Αναφορικά με την προβολή, με επικουρικό λόγο αναίρεσης, εκ μέρους του Δημοσίου, του ισχυρισμού ότι η ερμηνευτική κρίση του διοικητικού εφετείου ως προς την έννοια των «συμπληρωματικών στοιχείων» είναι εσφαλμένη, το Δικαστήριο κρίνει ότι αποκλείεται η έκδοση πράξης προσδιορισμού ΦΠΑ επί τη βάσει στοιχείων, τα οποία ήσαν στη διάθεση της αρμόδιας φορολογικής αρχής ήδη κατά την περαίωση, έστω κι αν αυτά δεν είχαν ληφθεί υπόψη. Στην υπό κρίση περίπτωση, ο έλεγχος για την κρινόμενη χρήση, που είχε ήδη περαιωθεί με το από 6.12.2010 εκκαθαριστικό σημείωμα περαίωσης, στηρίχθηκε αποκλειστικά στα βιβλία και στοιχεία της αναιρεσίβλητης, τα οποία ωστόσο υπήρχαν ήδη στη διάθεση του Προϊσταμένου της ΔΟΥ ΦΑΕ, πριν από την έκδοση του επίδικου εκκαθαριστικού σημειώματος περαίωσης, με αποτέλεσμα η επίμαχη πληροφοριακή έκθεση ΦΠΑ του ΣΔΟΕ να μην συνιστά νέο στοιχείο που να επιτρέπει τον επανέλεγχο της χρήσης. Το Δικαστήριο απέρριψε την αίτηση.

Νομικές Διατάξεις: Άρθρα 53 § 4 Π.Δ. 18/1989, 1, 2, 3, 7 § 4, 9 § 4 Ν. 3888/2010, 68 ΚΦΕ, 49 § 3 ΚΦΠΑ, 49 § 3 Ν. 2859/2000

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ

ΤΜΗΜΑ Β΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 16 Οκτωβρίου 2024, με την εξής σύνθεση: Βικτωρία Πλαπούτα, Σύμβουλος της Επικρατείας, Προεδρεύουσα, σε αναπλήρωση του Προέδρου του Τμήματος, του αναπληρωτή Προέδρου και της αρχαιοτέρας της Συμβούλου, που είχαν κώλυμα, Αγορίτσα Σδράκα, Μαρία Σταματοπούλου, Σύμβουλοι, Γεωργία Φλίγγου, Χρήστος Νέγρης, Πάρεδροι. Γραμματέας η Καλλιόπη Ανδρέου.

Για να δικάσει την από 11 Νοεμβρίου 2019 αίτηση:

της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.), η οποία παρέστη με την Μαρία-Θωμαή Μένταλη, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους,

κατά της ανώνυμης εταιρείας με την επωνυμία "… ΑΝΩΝΥΜΗ ΕΜΠΟΡΙΚΗ ΕΤΑΙΡΙΑ", που εδρεύει στη Θεσσαλονίκη (…, Καλαμαριά), η οποία δεν παρέστη.

Με την αίτηση αυτή η αναιρεσείουσα Αρχή επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ’ αριθ. 809/2019 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Θεσσαλονίκης.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της εισηγήτριας, Συμβούλου Μαρίας Σταματοπούλου.

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε την εκπρόσωπο της αναιρεσείουσας Αρχής, η οποία ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου και

Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα

Σκέφθηκε κατά τον Νόμο

1. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση, η οποία ασκήθηκε κατά τον νόμο χωρίς καταβολή παραβόλου, ζητείται η αναίρεση της απόφασης 809/2019 του Διοικητικού Εφετείου Θεσσαλονίκης, με την οποία, κατ’ αποδοχή προσφυγής της αναιρεσίβλητης, ακυρώθηκε η τεκμαιρόμενη απόρριψη από τον Προϊστάμενο της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών (ΔΕΔ) ενδικοφανούς προσφυγής της κατά της …/…/26.8.2014 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ). Με την εν λόγω καταλογιστική πράξη του Προϊσταμένου της ΔΟΥ Φορολογίας Ανωνύμων Εταιρειών (ΦΑΕ) Θεσσαλονίκης είχε επιβληθεί σε βάρος της αναιρεσίβλητης κύριος φόρος 233.332,71 ευρώ και πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας 279.999,25 ευρώ, για την χρήση 1.7.2008-30.6.2009.

2. Επειδή, όπως προκύπτει από το επισυναπτόμενο στο αναιρετήριο σημείωμα του Προϊσταμένου της ΔΟΥ ΦΑΕ Θεσσαλονίκης, το χρηματικό αντικείμενο της διαφοράς υπερβαίνει το κατώφλι των 40.000 ευρώ (233.332,71 ευρώ) και, επομένως, από την άποψη της παραγράφου 4 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 (Α’ 8), όπως ισχύει, η κρινόμενη αίτηση ασκείται παραδεκτώς και είναι περαιτέρω εξεταστέα.

3. Επειδή, στον ν. 3888/2010 (Α’ 175/30.9.2010) ορίζονται, μεταξύ άλλων, τα εξής: στο άρθρο 1, ότι: «Με τις διατάξεις του Κεφαλαίου Α΄ του νόμου αυτού καθορίζεται προαιρετικός ειδικός τρόπος επίλυσης των φορολογικών διαφορών που προκύπτουν από τις εκκρεμείς φορολογικές υποθέσεις, με σκοπό την κατάργησή τους», στο άρθρο 2 ότι: «Για την εφαρμογή των διατάξεων του Κεφαλαίου αυτού οι παρακάτω όροι νοούνται ως εξής: 1. Ελεγμένη και ανέλεγκτη υπόθεση: Ελεγμένη θεωρείται η υπόθεση που έχει ελεγχθεί με τακτικό έλεγχο και έχουν εκδοθεί οι σχετικές καταλογιστικές πράξεις και ανέλεγκτη αυτή που δεν έχει ελεγχθεί με τακτικό έλεγχο.2 […]», στο άρθρο 3 ότι: «1. Στο πεδίο εφαρμογής των ρυθμίσεων του παρόντος Κεφαλαίου υπάγονται οι εκκρεμείς υποθέσεις φορολογίας εισοδήματος και λοιπών φορολογικών αντικειμένων επιτηδευματιών, οι οποίες αφορούν διαχειριστικές περιόδους που έκλεισαν μέχρι και τις 31.12.2009. 2. Για την υπαγωγή στις ρυθμίσεις, ως εκκρεμείς υποθέσεις νοούνται εκείνες που μέχρι την ημερομηνία έναρξης ισχύος του νόμου: α) δεν έχει αρχίσει ο έλεγχος ή έχει αρχίσει και δεν έχει περατωθεί...», στο άρθρο 6 περί «Περαίωση[ς] ανέλεγκτων υποθέσεων φορολογίας εισοδήματος», ότι: «1. Η περαίωση καθεμιάς ανέλεγκτης υπόθεσης φορολογίας εισοδήματος πραγματοποιείται με την καταβολή φόρου επιπλέον εκείνου που τυχόν βεβαιώθηκε με βάση τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος που υποβλήθηκε. 2. Για τον υπολογισμό του φόρου τα δηλωθέντα ακαθάριστα έσοδα πολλαπλασιάζονται με συντελεστή […] 3. […] 10. Αν για κάποια από τις ανέλεγκτες χρήσεις δεν έχει υποβληθεί εκκαθαριστική δήλωση ΦΠΑ, το ποσό του φόρου που προκύπτει κατά τις προηγούμενες παραγράφους, ανάλογα με την περίπτωση, προσαυξάνεται κατά δέκα τοις εκατό (10%). […] 13. […]», στο άρθρο 7 περί «Περαίωση[ς] ανέλεγκτων υποθέσεων λοιπών φορολογικών αντικειμένων», ότι: «1. Η περαίωση καθεμιάς ανέλεγκτης υπόθεσης φορολογίας εισοδήματος συνεπάγεται αυτοδίκαια και την περαίωση ως ειλικρινών των ανέλεγκτων υποθέσεων των λοιπών φορολογικών αντικειμένων, με την επιφύλαξη των οριζόμενων στις επόμενες παραγράφους. 2. Για την περαίωση κάθε ανέλεγκτης υπόθεσης ΦΠΑ: α) Αν για κάποια από τις ανέλεγκτες χρήσεις υπάρχει αποκρυβείσα φορολογητέα ύλη, επί του ποσού της αποκρυβείσας φορολογητέας ύλης υπολογίζεται ΦΠΑ με συντελεστή δεκαπέντε τοις εκατό (15%) και το προκύπτον ποσό προσαυξάνεται κατά τριάντα τοις εκατό (30%). β) […] 3. […] 4. Αν διαπιστώνεται η μη υποβολή των σχετικών δηλώσεων ή υπάρχουν στην αρμόδια ΔΟΥ κάθε είδους επιβαρυντικά στοιχεία, διενεργείται έλεγχος με βάση τις κείμενες διατάξεις, με εξαίρεση τις μη υποβληθείσες εκκαθαριστικές δηλώσεις ΦΠΑ, για τις οποίες έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παραγράφου 10 του άρθρου 6» και στο άρθρο 9 περί «Διαδικασία[ς] περαίωσης», ότι: «1. Για την πραγματοποίηση της περαίωσης των ανέλεγκτων υποθέσεων η Γενική Γραμματεία Πληροφοριακών Συστημάτων (ΓΓΠΣ) του Υπουργείου Οικονομικών εκδίδει Εκκαθαριστικό Σημείωμα για τις ανέλεγκτες υποθέσεις που υπάγονται στις ρυθμίσεις του παρόντος Κεφαλαίου [...], 2. […] Το Εκκαθαριστικό Σημείωμα αποστέλλεται ταχυδρομικά από τη ΓΓΠΣ στον επιτηδευματία που αφορά, με ενημέρωση της αρμόδιας για τη φορολογία εισοδήματος ΔΟΥ. 3. Ο επιτηδευματίας που επιθυμεί να ρυθμιστούν οι ανέλεγκτες υποθέσεις του σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος Κεφαλαίου, υποχρεούται να καταβάλλει το είκοσι τοις εκατό (20%) του ποσού της συνολικής οφειλής που αναγράφεται στο Εκκαθαριστικό Σημείωμα, το οποίο δεν μπορεί να είναι κατώτερο από πεντακόσια (500) ευρώ, εκτός αν το ποσό της συνολικής οφειλής είναι κατώτερο από το ποσό αυτό. Η καταβολή από τον επιτηδευματία του αναφερόμενου στο προηγούμενο εδάφιο ποσού συνεπάγεται την ανεπιφύλακτη και αμετάκλητη αποδοχή του περιεχομένου του Εκκαθαριστικού Σημειώματος, καθώς και των όρων και των προϋποθέσεων που ορίζονται με τις διατάξεις του παρόντος Κεφαλαίου για την περαίωση των ανέλεγκτων υποθέσεων, η οποία και επέρχεται με την εξόφληση της συνολικής οφειλής που αναγράφεται στο Εκκαθαριστικό Σημείωμα [...] 4. Αν μετά την κατά τα ανωτέρω αποδοχή του Εκκαθαριστικού Σημειώματος περιέλθουν σε γνώση του προϊσταμένου της αρμόδιας ΔΟΥ συμπληρωματικά στοιχεία σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 68 του ΚΦΕ και της παραγράφου 3 του άρθρου 49 του Κώδικα ΦΠΑ, εκδίδεται βάσει αυτών συμπληρωματικό Εκκαθαριστικό Σημείωμα κατά τις διατάξεις του παρόντος Κεφαλαίου, συμψηφιζόμενου του ποσού που καταβλήθηκε με την αποδοχή του αρχικού Εκκαθαριστικού Σημειώματος. Τα οριζόμενα στο προηγούμενο εδάφιο ισχύουν και για κάθε είδους στοιχεία που υφίστανται ήδη στις αρμόδιες ΔΟΥ και λοιπές ελεγκτικές αρχές κατά την ημερομηνία που ορίζεται με την υπουργική απόφαση του άρθρου 13 αλλά δεν ήταν διαθέσιμα στη ΓΓΠΣ κατά την ίδια ημερομηνία και δεν λήφθηκαν υπόψη κατά την έκδοση των Εκκαθαριστικών Σημειωμάτων, καθώς επίσης και για τα αποτελέσματα της επεξεργασίας και των ελέγχων που αφορούν βιβλία και στοιχεία που είχαν κατασχεθεί ή παραληφθεί, ανάλογα με την περίπτωση, κατά την ίδια ως άνω ημερομηνία, αλλά δεν είχαν ελεγχθεί».

4. Επειδή, όπως έχει κριθεί, επανέλεγχος σε περαιωθείσες φορολογικές υποθέσεις και έκδοση/κοινοποίηση σχετικής καταλογιστικής πράξης είναι καταρχήν επιτρεπτή στο μέτρο και υπό τις προϋποθέσεις που προβλέπεται από τις οικείες διατάξεις περί περαίωσης, οι οποίες, ενόψει του σκοπού στον οποίο αποβλέπουν, ήτοι ταχεία και οριστική εκκαθάριση των φορολογικών υποθέσεων, είναι στενώς ερμηνευτέες καθό μέρος προβλέπουν τέτοιον επανέλεγχο (βλ. ΣτΕ 695/2023 σκ. 5 ως προς τον ν. 3888/2010, πρβλ. ΣτΕ 644/2022 7μ. σκ. 8 ως προς τον προηγηθέντα νόμο περί περαίωσης 3259/2004). Εν προκειμένω, από τον συνδυασμό των παρατεθεισών στην προηγούμενη σκέψη διατάξεων, και ιδιαίτερα από την γραμματική διατύπωση των άρθρων 7 παρ. 4 και 9 παρ. 4 του ν. 3888/2010, προκύπτει ότι η περαίωση ανέλεγκτης υπόθεσης στη φορολογία εισοδήματος με την εκ μέρους του επιτηδευματία αποδοχή εκκαθαριστικού σημειώματος, επιφέρει αυτοδικαίως περαίωση ως ειλικρινούς και της (αντίστοιχης χρήσης) υπόθεσης στη φορολογία προστιθέμενης αξίας (και λοιπά φορολογικά αντικείμενα). Ο κανόνας αυτός κάμπτεται και συντρέχει περίπτωση διενέργειας ελέγχου στον ΦΠΑ (και λοιπά φορολογικά αντικείμενα) εάν, κατά τον χρόνο έκδοσης του εκκαθαριστικού σημειώματος, υπάρχουν στην αρμόδια ΔΟΥ σχετικά επιβαρυντικά στοιχεία. Περαιτέρω, εάν πρόκειται για στοιχεία συμπληρωματικά, κατά την έννοια του νόμου (βλ. άρθρο 68 ν. 2238/1994 και 49 παρ. 3 του ν. 2859/2000), περιερχόμενα σε γνώση της αρμόδιας φορολογικής αρχής σε χρόνο μεταγενέστερο της αποδοχής του εκκαθαριστικού σημειώματος εκδίδεται συμπληρωματικό εκκαθαριστικό σημείωμα, κατά τα ειδικότερα οριζόμενα στο άρθρο 9 παρ. 4 του ν. 3888/2010.

5. Επειδή, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, η οποία έλαβε υπόψη, μεταξύ άλλων, την από 30.7.2014 έκθεση προσωρινού ελέγχου ΦΠΑ της ΔΟΥ ΦΑΕ Θεσσαλονίκης, έγιναν δεκτά τα εξής: Δυνάμει της …/7.11.2013 εντολής του Προϊσταμένου της ως άνω ΔΟΥ διενεργήθηκε προσωρινός έλεγχος ΦΠΑ στην αναιρεσίβλητη εταιρεία, η οποία έχει έδρα στη Θεσσαλονίκη, αντικείμενο εργασιών το λιανικό εμπόριο ποδηλάτων κ.λπ και τηρεί βιβλία και στοιχεία Γ’ κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (ΚΒΣ). Αιτία του ελέγχου, ο οποίος επεκτάθηκε στις διαχειριστικές περιόδους από 1.7.2007 έως 31.1.2013, αποτέλεσε η από 11.3.2013 πληροφοριακή έκθεση ΦΠΑ του Σώματος Δίωξης Οικονομικού Εγκλήματος (ΣΔΟΕ), σύμφωνα με την οποία, κατόπιν διασταυρωτικού ελέγχου των συναλλαγών της αναιρεσίβλητης με την ιδίων με αυτήν συμφερόντων ομόρρυθμη εταιρεία “Αφοι Π[…]”, προέκυψαν σε βάρος της πρώτης σοβαρές ενδείξεις περί διάπραξης φοροδιαφυγής μεγάλης έκτασης, λόγω υποβολής ανακριβών δηλώσεων ΦΠΑ και μη απόδοσης ΦΠΑ, ύψους 563.162,46 ευρώ. Ο διασταυρωτικός έλεγχος κατέληξε στο συμπέρασμα αυτό «[…] βάσει των δεδομένων των βιβλίων και στοιχείων της [αναιρεσίβλητης] και, ιδίως, από το πιστωτικό υπόλοιπο του λογαριασμού 54.00 (ΦΠΑ), [όπως τούτο εμφανιζόταν] στις 30.12.2012». Κατά τα ιστορούμενα στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, ο προσωρινός έλεγχος ΦΠΑ επεκτάθηκε και στα οικονομικά έτη 2007-2009, για τα οποία η αναιρεσίβλητη είχε αποδεχθεί το από 6.12.2010 εκκαθαριστικό σημείωμα περαίωσης κατά τον ν. 3888/2010 και, μέχρι την ημερομηνία του εν λόγω ελέγχου, είχε εξοφλήσει το 65% του βεβαιωθέντος χρέους. Από τον προσωρινό έλεγχο, ο οποίος δικαιολογήθηκε με την σκέψη ότι η «[…] πληροφοριακή έκθεση του ΣΔΟΕ αποτελεί επιβαρυντικό στοιχείο κατά το άρθρο 7 παρ. 4 του ν. 3888/2010 [...]», διαπιστώθηκε ότι, «[…] όσον αφορά την κρινόμενη χρήση 1.7.2008-30.6.2009, δεν καταβλήθηκε κανένα ποσό για ΦΠΑ, γιατί, σύμφωνα με τα δεδομένα των περιοδικών δηλώσεων ΦΠΑ που υπέβαλε η [αναιρεσίβλητη], η συνολική αξία των φορολογητέων εκροών/εισροών της δηλώθηκε στο ίδιο ποσό (3.963.284,27 ευρώ) και, συνακόλουθα, στο ίδιο ποσό (752.764,78 ευρώ) και ο συνολικός φόρος εκροών/εισροών. Αντίθετα, από τον έλεγχο που διενεργήθηκε στα τηρούμενα βιβλία [της] και στα στοιχεία που [η ίδια] εξέδωσε ή έλαβε, προέκυψε ότι είχε υποβάλει ανακριβείς περιοδικές δηλώσεις ΦΠΑ και ότι όφειλε να έχει καταβάλει το ποσό των 233.332,71 ευρώ, αντί μηδενικού ποσού ΦΠΑ, καθόσον η μεν συνολική αξία των φορολογητέων εκροών ανερχόταν σε 5.191.282,13 ευρώ και ο συνολικός φόρος εκροών σε 986.084,89 ευρώ, η δε συνολική αξία των φορολογητέων εισροών σε 3.637.100,83 ευρώ και ο συνολικός φόρος εισροών σε 752.752,18 ευρώ». Με βάση τις διαπιστώσεις αυτές εκδόθηκε η [ένδικη καταλογιστική] οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού ΦΠΑ, με την οποία επιβλήθηκαν σε βάρος της αναιρεσίβλητης τα αναφερόμενα στη σκέψη 1 ποσά κύριου (χρεωστικό υπόλοιπο) και πρόσθετου φόρου. Απορριφθείσας σιωπηρώς από τον Προϊστάμενο της ΔΕΔ της …/9.10.2014 ενδικοφανούς προσφυγής της, η αναιρεσίβλητη άσκησε την ένδικη προσφυγή, η οποία έγινε δεκτή και η ένδικη καταλογιστική πράξη ακυρώθηκε, κατά τα κατωτέρω εκτεθησόμενα.

6. Επειδή, το δικάσαν διοικητικό εφετείο, καθ’ ερμηνεία των προπαρατεθεισών διατάξεων του ν. 3888/2010, σε συνδυασμό με τα άρθρα 48 παρ. 1, 2, 3 και 49 παρ. 1, 3 του ν. 2859/2000 (Κώδικας ΦΠΑ, Α’ 248), έκρινε ότι «[…] για υποθέσεις που έχουν περαιωθεί ως προς τη φορολογία εισοδήματος και ΦΠΑ με οποιονδήποτε τρόπο, συμπεριλαμβανομένης, επομένως, και της περαίωσης εκκρεμών φορολογικών υποθέσεων κατ’ εφαρμογή των διατάξεων του ν. 3888/2010, δεν αποκλείεται να διενεργηθεί επανέλεγχος σε βάρος του φορολογούμενου και να εκδοθεί και κοινοποιηθεί πράξη διορθωτικού προσδιορισμού ΦΠΑ, αν από συμπληρωματικά στοιχεία, τα οποία περιήλθαν εκ των υστέρων στον Προϊστάμενο της ΔΟΥ, τα οποία ο τελευταίος δεν είχε υπόψη του κατά την περαίωση, προκύπτει φόρος μεγαλύτερος από τον φόρο που είχε προσδιοριστεί αρχικά. Τέτοια συμπληρωματικά στοιχεία δεν αποκλείεται να είναι […] έγγραφα άλλης ΔΟΥ ή άλλης δημόσιας υπηρεσίας, από τα οποία αποδεικνύεται, κατά την κρίση της φορολογικής αρχής ή των διοικητικών δικαστηρίων, η ανακρίβεια των βιβλίων και στοιχείων που τηρούσε ο φορολογούμενος, με συνέπεια να προκύπτει φόρος μεγαλύτερος από εκείνον που είχε αρχικά προσδιοριστεί (πρβλ. ΣτΕ 504/2015, 402/2014, 494, 3947/2012, 3951/2011, 304/2003). Συνεπώς, αποκλείεται η έκδοση πράξης προσδιορισμού ΦΠΑ επί τη βάσει στοιχείων, τα οποία ήταν στη διάθεση της αρμόδιας φορολογικής αρχής ήδη κατά την περαίωση, έστω κι αν αυτά δεν είχαν ληφθεί υπόψη (πρβλ. ΣτΕ 2935/2017 7μ., 3951-3/2011, 3705/2011, 3296/2008) είτε η φορολογική αρχή όφειλε να έχει λάβει γνώση τους εάν είχε επιδείξει την δέουσα επιμέλεια, ήτοι εάν είχε λάβει τα προσήκοντα μέτρα ελέγχου και έρευνας, που προβλέπονται στον νόμο (πρβλ. ΣτΕ 172-3/2018 7μ., 2347/2018, 2935/2017 7μ.). Εξάλλου, κρίσιμος, ως προς τη γνώση ή μη των συμπληρωματικών στοιχείων από μέρους του Προϊσταμένου της αρμόδιας ΔΟΥ, είναι ο χρόνος υπογραφής του οικείου εκκαθαριστικού σημειώματος περαίωσης (πρβλ. ΣτΕ 2122/2012, 3293/2008, 574/2007)». Εν όψει της ανωτέρω ερμηνευτικής παραδοχής, το δικάσαν δικαστήριο απέρριψε την ένδικη προσφυγή, με τη σκέψη ότι η από 11.3.2013 πληροφοριακή έκθεση ΦΠΑ, με την οποία γνωστοποιήθηκαν στη ΔΟΥ ΦΑΕ Θεσσαλονίκης οι προαναφερόμενες διαπιστώσεις για τον ΦΠΑ, δεν συνιστά νέο στοιχείο που να επιτρέπει τον επανέλεγχο της περαιωθείσας χρήσης, δεδομένου ότι, όπως ρητά αναφέρεται σε αυτήν, ο έλεγχος για την κρινόμενη χρήση 1.7.2008-30.6.2009, που είχε ήδη περαιωθεί με το από 6.12.2010 Εκκαθαριστικό Σημείωμα Περαίωσης, στηρίχθηκε αποκλειστικά στα βιβλία και στοιχεία της αναιρεσίβλητης, τα οποία όμως ήταν στη διάθεση του Προϊσταμένου της ΔΟΥ ΦΑΕ πριν από την έκδοση του ανωτέρω Εκκαθαριστικού Σημειώματος. Εξάλλου, ο ισχυρισμός που προέβαλε το Δημόσιο με την από 15.3.2017 έκθεση των απόψεών του, ότι νομίμως εκδόθηκε η ένδικη καταλογιστική πράξη δυνάμει του άρθρου 7 παρ. 4 του ν. 3888/2010, απορρίφθηκε από το δικάσαν δικαστήριο ως νόμω αβάσιμος, με τη σκέψη ότι «[…] η διάταξη αυτή έχει εφαρμογή κατά τη διαδικασία της περαίωσης των ανέλεγκτων υποθέσεων των λοιπών φορολογικών αντικειμένων, μεταξύ των οποίων και του ΦΠΑ, όταν η ύπαρξη επιβαρυντικού στοιχείου για συγκεκριμένη ανέλεγκτη υπόθεση ΦΠΑ δεν οδηγεί στην αυτοδίκαιη περαίωσή της ως ειλικρινούς, λόγω της ήδη περαίωσης της ανέλεγκτης υπόθεσης φορολογίας εισοδήματος, αλλά στην εξαίρεσή της από τη ρύθμιση περαίωσης και τη διενέργεια ελέγχου με βάση τις κείμενες διατάξεις (πρβλ. ΣτΕ 2122/2012)».

7. Επειδή, με τον κύριο λόγο του εισαγωγικού δικογράφου της κρινόμενης αίτησης, το αναιρεσείον Δημόσιο προβάλλει ότι η ερμηνευτική κρίση του διοικητικού εφετείου αναφορικά με το πεδίο εφαρμογής του άρθρου 7 παρ. 4 του ν. 3888/2010 είναι εσφαλμένη, διότι, όπως διατείνεται, η έννοια της εν λόγω διάταξης είναι ότι, εφόσον υπάρχουν κάθε είδους επιβαρυντικά στοιχεία, ακόμη και σε μεταγενέστερο χρονικό σημείο από την έκδοση και υπογραφή του αρχικού εκκαθαριστικού σημειώματος, διενεργείται έλεγχος κατά τις κείμενες διατάξεις στα λοιπά φορολογικά αντικείμενα, συμπεριλαμβανομένου του ΦΠΑ. Προς θεμελίωση του παραδεκτού, το αναιρεσείον ισχυρίζεται ότι δεν υπάρχει νομολογία του Δικαστηρίου επί του ανωτέρω τιθέμενου νομικού ζητήματος, ισχυρισμός που είναι βάσιμος και ο προβαλλόμενος λόγος καθίσταται παραδεκτός, πλην, πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος, διότι, σύμφωνα με τα ερμηνευτικώς γενόμενα δεκτά ανωτέρω στη σκέψη 4, η έννοια του άρθρου 7 παρ. 4 του ν. 3888/2010 δεν είναι η υποστηριζόμενη από το αναιρεσείον.

8. Επειδή, με επικουρικό λόγο αναιρέσεως το Δημόσιο προβάλλει ότι η ερμηνευτική κρίση του διοικητικού εφετείου ως προς την έννοια των “συμπληρωματικών στοιχείων”, είναι εσφαλμένη διότι, όπως υποστηρίζει, κατ’ ορθή ερμηνεία του άρθρου 49 παρ. 3 του ν. 2859/2000, συμπληρωματικά στοιχεία συνιστούν και εκείνα που περιήλθαν σε γνώση της αρμόδιας φορολογικής αρχής «[…] σε χρόνο μεταγενέστερο της διαδικασίας περαίωσης, με έναυσμα, εξ αιτίας και επ’ ευκαιρία οψίμως περιελθουσών […] πληροφοριών, στοιχείων, εγγράφων που αφορούν σε συναλλαγές τρίτων ή/και μετά τρίτων προς τον εκάστοτε φορολογούμενο […], καθώς και πορισμάτων του φορολογικού ελέγχου και σε τρίτα προς τον ελεγχόμενο φορολογούμενο πρόσωπα […]». Ανεξαρτήτως παραδεκτού της προβολής του, ο λόγος πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος, διότι, κατά την έννοια των ανωτέρω διατάξεων του ν. 3888/2010 σε συνδυασμό με τις διατάξεις του άρθρου 49 παρ. 3 του ν. 2859/2000, αποκλείεται η έκδοση πράξης προσδιορισμού ΦΠΑ επί τη βάσει στοιχείων, τα οποία ήσαν στη διάθεση της αρμόδιας φορολογικής αρχής ήδη κατά την περαίωση, έστω κι αν αυτά δεν είχαν ληφθεί υπόψη. Εν προκειμένω, ο έλεγχος για την κρινόμενη χρήση, που είχε ήδη περαιωθεί με το από 6.12.2010 εκκαθαριστικό σημείωμα περαίωσης, κατά τα ανελέγκτως κατ’ αναίρεση γενόμενα δεκτά από το δικάσαν Διοικητικό Εφετείο, στηρίχθηκε αποκλειστικά στα βιβλία και στοιχεία της αναιρεσίβλητης, τα οποία, όμως, υπήρχαν ήδη στη διάθεση του Προϊσταμένου της ΔΟΥ ΦΑΕ πριν από την έκδοση του ανωτέρω εκκαθαριστικού σημειώματος περαίωσης και, συνεπώς, η ως άνω πληροφοριακή έκθεση ΦΠΑ του ΣΔΟΕ δεν συνιστούσε νέο στοιχείο που να επιτρέπει τον επανέλεγχο της, κατά τ’ ανωτέρω, περαιωθείσας χρήσης.

9. Επειδή, κατόπιν των ανωτέρω, η κρινόμενη αίτηση πρέπει να απορριφθεί στο σύνολό της.

Διά ταύτα

Απορρίπτει την αίτηση.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 23 Ιανουαρίου 2025

Η Προεδρεύουσα Σύμβουλος

Βικτωρία Πλαπούτα

Η Γραμματέας

Καλλιόπη Ανδρέου

και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 29ης Οκτωβρίου 2025.

Η Προεδρεύουσα Αντιπρόεδρος

Κωνσταντίνα Φιλοπούλου

Η Γραμματέας

Ευθυμία Ψωίνου